Анализ судебной практики показал отсутствие единообразия при толковании и применении положений законодательства, определяющих момент постановки вновь создаваемых объектов недвижимости на учет в качестве объектов основных средств, и, как следствие, момент, с которого эти объекты подлежат обложению налогом на имущество.

Основанием доначисления налога на имущество явился вывод инспекции о занижении налоговой базы ввиду нарушения Oбществом пункта 1 статьи 374 Кодекса, согласно которому объектами обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. По мнению инспекции, Oбществом для законченного строительством гостинично-административного комплекса, в отношении которого было получено разрешение на ввод в эксплуатацию и зарегистрировано право собственности, неправильно был определен должный момент постановки на учет в качестве объекта основных средств.
Судами при рассмотрении дела были установлены следующие обстоятельства.
28.12.2006 г. Службой государственного строительного надзора и экспертизы выдано разрешение на ввод в эксплуатацию построенного объекта. Данный объект был передан ивестором строительства Обществу 03.07.2007 г. Право собственности на гостинично-административный комплекс было зарегистрировано за Обществом в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 16.07.2007 г. Приказ руководителя Общества о вводе комплекса в эксплуатацию издан 29.12.2007.
Инспекция, доначисляя налог на имущество, исходила из необходимости постановки спорного объекта недвижимости на учет как основного средства в июле 2007 года ввиду наличия у него признаков, определенных пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.
Признавая недействительным решение инспекции, суд первой инстанции исходил из следующего.
Одним из определенных указанным приказом условий отнесения объекта к основным средствам является способность объекта приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. При строительстве объектов недвижимости это условие не может толковаться как допускающее признание в качестве основных средств таких объектов, в отношение которых еще необходимо осуществление дополнительных капитальных вложений для доведения их до состояния готовности и возможности эксплуатации. Факт регистрации права собственности на законченный капитальным строительством объект недвижимости сам по себе не означает соответствие этого объекта названному условию. После регистрации права собственности Обществом были осуществлены значительные капитальные вложения, связанные с проведением отделочных работ. Строительство корпуса здания и последующая его внутренняя отделка должны рассматриваться как единый процесс создания гостинично-административного комплекса, по завершению которого и возникает объект, отвечающий признакам основного средства.
Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, указал, что доведение объекта до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях, прямо не предусмотрено Положением по бухгалтерскому учету основных средств в качестве условия признания соответствующего актива основным средством.
Кроме того, пункты 3.2.1, 3.2.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций от 30.12.1993 г. № 160, регламентируя вопросы учета законченного строительства, также не устанавливают подобного условия для признания законченного строительством объекта в качестве основного средства.
В соответствии с пунктами 5.2.1 и 5.2.3 указанного Положения здания, сооружения и другие объекты основных средств, приобретенные отдельно от строительства объектов, зачисляются в размере инвентарной стоимости в состав основных средств по поступлении их на предприятие и окончании работ по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, на основании акта приемки - передачи основных средств. Инвентарная стоимость зданий, сооружений, приобретенных отдельно от строительства объектов, слагается из фактических затрат по их приобретению и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.
Таким образом, по мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции были неправильно применены соответствующие нормы, регламентирующие учет основных средств, поскольку Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций категория «доведение объекта до состояния, в котором он пригоден к использованию в запланированных целях» предусматривается для приобретаемых объектов недвижимости, а не для строящихся.
Суд кассационной инстанции согласился с данной позицией.
Рассматривая данный спор, коллегия судей ВАС пришла к выводу, что анализ судебной практики арбитражных судов показал отсутствие единообразия при разрешении аналогичных споров при толковании и применении положений законодательства, определяющих момент постановки вновь создаваемых объектов недвижимости на учет в качестве объектов основных средств, и, как следствие, момент, с которого эти объекты подлежат обложению налогом на имущество.
Федеральными арбитражными судами Московского и Западно-Сибирского округов принимались судебные акты, основанные на позиции, согласно которой строящийся объект недвижимости подлежит признанию как объект основных средств с момента доведения его до состояния готовности и возможности эксплуатации.
Выдаваемое в соответствии со статьей 55 Градостроительного кодекса РФ разрешение на ввод объекта в эксплуатацию само по себе не может рассматриваться в качестве безусловного доказательства, свидетельствующего о наличии у строящегося объекта указанных качеств, поскольку данный документ удостоверяет иные характеристики объекта, а именно его соответствие градостроительному плану земельного участка и проектной документации и выполнение строительства в соответствии с разрешением на строительство. При доказанности налогоплательщиками невозможности использования объекта и продолжения выполнения ими после получения указанного разрешения отделочных работ для доведения объекта до состояния, пригодного к использованию, решения инспекций о доначислении налога на имущества признавались судами недействительными.
Изложенные выводы основывались также на применении судами норм законодательства о бухгалтерском учете, регламентирующими формирование первоначальной стоимости основных средств при принятии их к учету. Согласно пунктам 23, 24, 26, 32 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 г. № 91н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в которую включаются также затраты на приведение основных средств в состояние, пригодное для использования. При этом данное правило подлежит применению вне зависимости от основания возникновения у организации права на соответствующий объект, как в случае его приобретения, так и при создании.
Учитывая изложенное, коллегия судей усмотрела основания для передачи дела на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда.